Perdas no recebimento de créditos: Aspectos tributários

Resumo:

Analisaremos no presente Roteiro de Procedimentos o tratamento tributário dado pela legislação do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) para as "perdas no recebimento de créditos". Para tanto, utilizaremos como base os artigos 9º a 14 da Lei nº 9.430/1996, incorporados nos artigos 347 a 351 do RIR/2018, bem como os artigos 71 a 74 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017.

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Postado em: - Área: IRPJ e CSLL.

1) Introdução:

Até o ano-calendário de 1996, o artigo 43 da Lei nº 8.981/1995 admitia que a "provisão para créditos de liquidação duvidosa" fosse lançada diretamente em conta de resultado, como despesa operacional, sendo dedutível o montante provisionado para fins de apuração do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), desde que observados certos limites e condições previstos na legislação da época.

Porém, desde o ano-calendário de 1997, com a publicação do artigo 14 da Lei nº 9.430/1996 (com as alterações posteriores), restou revogado referido dispositivo legal. Desde então, essa provisão deixou de ser dedutível para fins fiscais, sendo substituída pelo Regime de dedução direta de perdas ocorridas no recebimento de créditos decorrentes das atividades da pessoa jurídica, a chamada "perdas no recebimento de créditos" (créditos não liquidados), que poderão ser deduzidas como despesas, para fins de determinação do Lucro Real e da Base de Cálculo (BC) da CSLL.

Assim, de acordo com a legislação tributária atual, poderão ser registrados como perda os créditos (limites e condições atuais para dedutibilidade - vigentes desde 08/10/2014):

  1. em relação aos quais tenha havido a declaração de insolvência do devedor, em sentença emanada do Poder Judiciário;
  2. sem garantia, de valor:
    1. até R$ 15.000,00 (quinze mil reais) por operação, vencidos há mais de 6 (seis) meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
    2. acima de R$ 15.000,00 (quinze mil reais) até R$ 100.000,00 (cem mil reais) por operação, vencidos há mais de 1 (um) ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, mantida a cobrança administrativa; e
    3. superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) por operação, vencidos há mais de 1 (um) ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
  3. com garantia, vencidos há mais de 2 (dois) anos, de valor:
    1. até R$ 50.000,00 (cinquenta mil reais) por operação, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; e
    2. superior a R$ 50.000,00 (cinquenta mil reais) por operação, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; e
  4. contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica em concordata (1) ou recuperação judicial, relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar:

Como podemos verificar, a utilização de procedimentos de cobrança dos créditos de liquidação duvidosa, muitas vezes descartada, pode ser uma importante ferramenta de gestão na busca pela redução de custos ou melhora no fluxo de caixa das pessoas jurídicas em geral, desde que, é claro, sejam observados os limites e as condições acima listados.

Registra-se que, ainda que os procedimentos de cobrança não resultem no efetivo recebimento do crédito, eles serão suficientes para a pessoa jurídica aproveitar a dedutibilidade permitida pela legislação tributária, que pode significar uma economia no ano de até 34% (trinta e quatro por cento) do crédito não recuperado.

Vale ressaltar que a dedução das perdas com recebimento de créditos sem obediência à legislação tributária pode ensejar a glosa das despesas e a consequente cobrança do IRPJ e CSLL acrescida de multa de 75% (setenta e cinco por cento) e juros calculados pela Taxa do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia (Taxa Selic) do Banco Central do Brasil (Bacen).

Feitas essas breves considerações, passaremos a analisar nos próximos capítulos o tratamento tributário dado pela legislação do IRPJ e da CSLL para as "perdas no recebimento de créditos". Para tanto, utilizaremos como base os artigos 9º a 14 da Lei nº 9.430/1996, incorporados nos artigos 347 a 351 do RIR/2018, bem como os artigos 71 a 74 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017, que dispõe sobre a determinação e o pagamento do IRPJ e da CSLL das pessoas jurídicas atualmente.

Nota Valor Consulting:

(1) A concordata foi substituída pela recuperação judicial ou extrajudicial na nova lei de falências (Lei nº 11.101/2005). Entretanto, não há alterações de procedimentos para dedução dos créditos não garantidos.

Base Legal: Art. 43 da Lei nº 8.981/1995 - Revogado; Arts. 9º, caput, § 7º e 14 da Lei nº 9.430/1996; Art. 347, caput, § 1º do RIR/2018 e; Preâmbulo e art. 71, caput, § 1º da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 (Checado pela Valor em 27/11/22).

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2) Conceitos:

2.1) Provisão para créditos de liquidação duvidosa:

A provisão para créditos de liquidação duvidosa é uma das mais comuns provisões do Ativo, pelo fato de poder refletir as perdas que são esperadas por inadimplência de clientes. Para se fazer tal provisão, torna-se necessária a consideração de todos os fatores de risco conhecidos, a fim de poder estimar com critérios todas as perdas que ocorrerão com o setor financeiro, e em específico o departamento de contas a receber.

Convêm registrar que a utilização do termo provisão é atualmente questionada pela doutrina contábil, como podemos verificar no "Manual de Contabilidade Societária" da Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras (FIPECAFI), que assim versa:

O termo "provisão" para as contas retificadoras do ativo não tem utilização adequada considerando o tratamento na atual Deliberação da CVM nº 594/09 e nos conceitos que a suportam. No Brasil o temo provisão para as contas retificadoras do ativo foi sempre bastante utilizado, mas consideramos essa utilização inadequada e neste Manual faremos a adaptação do termo "perdas estimadas". Assim, passaremos a utilizar, por exemplo, "perdas estimadas para créditos de liquidação duvidosa" (PECLD) e não mais "provisão para créditos de liquidação duvidosa". Essa alteração visa reduzir o emprego inadequado do termo provisão só para as obrigações e estar em consonância com o IASB e com o conceito de "redução ao valor recuperável".

Base Legal: Manual de Contabilidade Societária, da Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras (FIPECAFI), p. 332 (Checado pela Valor em 27/11/22).

2.2) Perda no recebimento de créditos:

A perda no recebimento de créditos, ao contrário da provisão para créditos de liquidação duvidosa, não é uma estimativa (provisão) das perdas esperadas que possam ocorrer no departamento de contas a receber (ou cobrança). Na verdade, para ser considerado como sendo perda no recebimento de créditos a perda deverá atender cumulativamente os seguintes critérios:

  1. referir-se a perdas no recebimento de créditos efetivamente ocorridas nas atividades da pessoa jurídica; e
  2. a legislação tributária admitir como dedutíveis na apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo (BC) da CSLL.

Portanto, a perda no recebimento de créditos está ligada a legislação tributária, e, por outro lado, a provisão para créditos de liquidação duvidosa está ligada a legislação societária e contábil.

Base Legal: Art. 347, caput, §§ 1º e 2º do RIR/2018 (Checado pela Valor em 27/11/22).

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2.3) Operação:

Para fins das letras "b.i" e "b.ii" do capítulo 3 e letras "b.i" e "b.ii" do subcapítulo 3.1 abaixo, considera-se "operação" a venda de bens, a prestação de serviços, a cessão de direitos, e a aplicação de recursos financeiros em operações com títulos e valores mobiliários, constantes de 1 (um) único contrato, no qual esteja prevista a forma de pagamento do preço pactuado, ainda que a transação seja realizada para pagamento em mais de 1 (uma) parcela.

No caso de empresas mercantis, a operação será caracterizada pela emissão da fatura, mesmo que englobe mais de 1 (uma) Nota Fiscal (NF).

Lembramos que os limites de valor dos créditos, a serem considerados como perdas, serão sempre calculados sobre o valor total da operação, ainda que, tendo honrado uma parte do débito, o devedor esteja inadimplente de um valor correspondente a uma faixa abaixo da em que se encontra o valor total da operação.

Base Legal: Art. 71, §§ 2º e 3º da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 e; Nota 3 da Questão 109 do Capítulo VIII do Perguntas e Respostas Pessoa Jurídica 2022 (Checado pela Valor em 27/11/22).

2.4) Crédito garantido:

Para fins da letra "c" do capítulo 3 e letra "c" do subcapítulo 3.1 abaixo, considera-se crédito garantido aquele proveniente de vendas com reserva de domínio, de alienação fiduciária em garantia ou de operações com outras garantias reais, tais como:

  1. penhor de bens móveis;
  2. hipoteca de bens imóveis; ou
  3. anticrese, qual seja, a garantia representada pelo direito aos frutos ou rendimentos de um imóvel.
Base Legal: Art. 1.419 do Código Civil/2002; Art. 9º, § 3º da Lei nº 9.430/1996; Art. 347, § 4º do RIR/2018 e; Art. 71, § 7º da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 (Checado pela Valor em 27/11/22).

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3) Créditos dedutíveis como perdas:

Para os contratos inadimplidos a partir de 08/10/2014, para fins de determinação do Lucro Real e do resultado ajustado, poderão ser registrados como perdas os créditos:

  1. em relação aos quais tenha havido a declaração de insolvência do devedor, em sentença emanada do Poder Judiciário;
  2. sem garantia, de valor:
    1. até R$ 15.000,00 (quinze mil reais) por operação (Ver conceito no subcapítulo 2.3 acima), vencidos há mais de 6 (seis) meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
    2. acima de R$ 15.000,00 (quinze mil reais) até R$ 100.000,00 (cem mil reais) por operação (Ver conceito no subcapítulo 2.3 acima), vencidos há mais de 1 (um) ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, mantida a cobrança administrativa; e
    3. superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) por operação, vencidos há mais de 1 (um) ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
  3. com garantia (Ver conceito no subcapítulo 2.4 acima),vencidos há mais de 2 (dois) anos, de valor:
    1. até R$ 50.000,00 (cinquenta mil reais) por operação, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; e
    2. superior a R$ 50.000,00 (cinquenta mil reais) por operação, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; e
  4. contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica em concordata ou recuperação judicial, relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar, observado o seguinte:
    1. a dedução da perda será admitida a partir da data da decretação da falência ou do deferimento do processamento da concordata ou recuperação judicial, desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais necessários para o recebimento do crédito;
    2. parcela do crédito cujo compromisso de pagar não houver sido honrado pela pessoa jurídica em concordata ou recuperação judicial poderá, também, ser deduzida como perda, observadas as condições gerais para dedução das perdas aqui analisado.

Registra-se que na hipótese de inadimplência do débito, as exigências de judicialização de que tratam as letras "b.iii" e "c.ii", poderão ser substituídas pelo instrumento de protesto dos títulos, que trata a Lei nº 9.492/1997, e os credores deverão arcar, nesse caso, com o pagamento antecipado de taxas, de emolumentos, de acréscimos legais e de demais despesas por ocasião da protocolização e dos demais atos.

Base Legal: Arts. 9º, §§ 5º e 7º, 9º-A e 11 da Lei nº 9.430/1996; Art. 347, caput, § 1º do RIR/2018 e; Art. 71, caput, §§ 1º e 8 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 (Checado pela Valor em 27/11/22).

3.1) Contratos inadimplidos até 07/10/2014:

Para os contratos inadimplidos até 07/10/2014, para fins de determinação do Lucro Real e do resultado ajustado, poderão ser registrados como perdas os créditos:

  1. em relação aos quais tenha havido a declaração de insolvência do devedor, em sentença emanada do Poder Judiciário;
  2. sem garantia, de valor:
    1. até R$ 5.000,00 (cinco mil reais) por operação (Ver conceito no subcapítulo 2.3 acima), vencidos há mais de 6 (seis) meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
    2. acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) até R$ 30.000,00 (trinta mil reais) por operação (Ver conceito no subcapítulo 2.3 acima), vencidos há mais de 1 (um) ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porém, mantida a cobrança administrativa;
    3. superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais) por operação, vencidos há mais de 1 (um) ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
  3. com garantia (Ver conceito no subcapítulo 2.4 acima), vencidos há mais de 2 (dois) anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias;
  4. contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica em concordata (2) ou recuperação judicial, relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar, observado o seguinte:
    1. a dedução da perda será admitida a partir da data da decretação da falência ou do deferimento do processamento da concordata ou recuperação judicial, desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais necessários para o recebimento do crédito (3);
    2. parcela do crédito cujo compromisso de pagar não houver sido honrado pela pessoa jurídica em concordata (2) ou recuperação judicial poderá, também, ser deduzida como perda, observadas as condições gerais para dedução das perdas aqui analisado.

Para fins de se efetuar o registro da perda, os créditos a que se refere a letra "b" serão considerados pelo seu valor original acrescido de reajustes previstos em contrato, inclusive juros e outros encargos pelo financiamento da operação e eventuais acréscimos moratórios decorrentes da não liquidação, considerados até a data da baixa, deduzidos os valores amortizados.

Notas Valor Consulting:

(2) A concordata foi substituída pela recuperação judicial ou extrajudicial na nova lei de falências (Lei nº 11.101/2005). Entretanto, não há alterações de procedimentos para dedução dos créditos não garantidos.

(3) Conforme esclarecido pela Solução de Consulta Cosit nº 12/2007, mesmo nos casos em que seja notória a insolvência ou o estado pré-falimentar da empresa devedora, é requisito necessário para a dedução do crédito a título de despesa a adoção dos procedimentos judiciais necessários ao seu recebimento (ação de cobrança ou execução contra a pessoa jurídica, ação de cobrança ou execução contra os sócios da pessoa jurídica, dentre outros remédios jurídicos) previstos no artigo 9º da Lei nº 9.430/1996, no caso de crédito sem garantia de valor, superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos há mais de 1 (um) ano. Ainda de acordo com essa Solução de Consulta, após 2 (dois) meses do vencimento do crédito, sem que tenha havido o seu recebimento, a pessoa jurídica credora poderá excluir do Lucro Líquido, para determinação do Lucro Real, o valor dos encargos financeiros incidentes sobre o crédito, contabilizado como receita, auferido a partir do mencionado prazo de inadimplência, desde que tomadas as providências de caráter judicial necessárias ao recebimento do crédito, conforme preconizado pela artigo 11 da Lei nº 9.430/1996.

Base Legal: Arts. 9º, caput, §§ 1º e 5º e 11 da Lei nº 9.430/1996; Lei nº 11.101/2005; Art. 347, caput, §§ 2º e 6º do RIR/2018; Art. 71, caput, §§ 8º, 11 e 12 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 e; Solução de Consulta Cosit nº 12/2007 (Checado pela Valor em 27/11/22).

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3.1.1) Tabela Prática:

Espécie de CréditoValores dos créditos por operaçãoCondições para perdaProcedimentos contábeis
Com devedor InsolventeIrrelevanteSentença do judiciário.Registro em conta redutora do ativo.
Sem garantiaAté R$ 5.000,00Vencido a mais de 6 (seis) meses.Baixa direta na conta do ativo.
Mais de R$ 5.000,00 até R$ 30.000,00Vencido a mais de 1 (um) ano, mantida a cobrança administrativa.Registro em conta redutora do ativo.
Mais de R$ 30.000,00Vencido a mais de 1 (um) ano, iniciados e mantidos os procedimentos judiciais.Registrado em conta redutora do ativo.
Com garantiaQualquer valorVencido a mais de 2 (dois) anos, iniciados e mantidos os procedimentos judiciais ou arresto das garantias.Registro em conta redutora do ativo.
Com devedor falidoQualquer valorDecretação da falência.Registro em conta redutora do ativo.
Com devedor em concordataQualquer valorParcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar - Deferimento do processamento da concordata.Registro em conta redutora do ativo.
Com devedor em recuperação judicialQualquer valorParcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar - Deferimento do processamento da recuperação.Registro em conta redutora do ativo.
Qualquer créditoQualquer valorVencido a mais de 5 (cinco) anos.Baixa do crédito contra a conta redutora do ativo.
Base Legal: Equipe Valor Consulting.

3.2) Vencimento automático:

Na hipótese de contrato de crédito em que o não pagamento de 1 (uma) ou mais parcelas implique o vencimento automático de todas as demais parcelas vincendas, os limites a que se referem as letras "b.i" e "b.ii" do capítulo 3 serão considerados em relação ao total dos créditos, por operação, com o mesmo devedor.

Base Legal: Art. 9º, § 2º da Lei nº 9.430/1996; Art. 347, § 3º do RIR/2018 e; Art. 71, § 5º da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 (Checado pela Valor em 27/11/22).

3.3) Acréscimos e encargos moratórios:

Para fins de se efetuar o registro da perda, os créditos a que se referem as letras "b" e "c" do capítulo 3 acima serão considerados pelo seu valor original acrescido de reajustes previstos em contrato, inclusive juros e outros encargos pelo financiamento da operação e eventuais acréscimos moratórios decorrentes da não liquidação, considerados até a data da baixa, deduzidos os valores amortizados.

Base Legal: Art. 71, § 4º da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 (Checado pela Valor em 27/11/22).

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3.4) Registro de nova perda em uma mesma operação:

Para o registro de nova perda em uma mesma operação, tratando-se dos créditos a que se refere a letra "b" do capítulo 3 acima (créditos sem garantia), as condições ali prescritas deverão ser observadas em relação à soma da nova perda àquelas já registradas.

Base Legal: Art. 71, § 6º da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 (Checado pela Valor em 27/11/22).

3.5) Obrigatoriedade do cumprimento das exigências:

Somente poderão ser deduzidos como despesas os créditos decorrentes das atividades das pessoas jurídicas para os quais tenham sido cumpridos os requisitos mencionados no mencionadas no capítulo 3 acima, ainda que vencidos há mais de 5 (cinco) anos sem que tenham sido liquidados pelo devedor, notadamente em relação aos créditos que exigirem procedimentos judiciais.

Base Legal: Art. 71, § 13 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 e; Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 2/2018 (Checado pela Valor em 27/11/22).

3.5) Exemplos Práticos:

3.5.1) Valor inferior a R$ 15.000,00:

Para efeito de exemplificação, suponhamos que a empresa Vivax Indústria e Comércio de Eletrônicos Ltda. tenha, em 30/01/2016, efetuado a venda de suplementos para impressoras (cartuchos e tonners) à empresa Vieira Comércio de Informática Ltda. no valor total de R$ 3.600,00 (três mil e seiscentos reais), tendo sido estipulado no Contrato de Compra e Venda as seguintes cláusulas, além de outras inerentes à formalização dos contratos:

  1. Forma de pagamento: 4 (quatro) duplicatas de R$ 900,00 (novecentos reais), vencíveis em 28/02/2016, 30/03/2016, 30/04/2016 e 30/05/2016;
  2. Acréscimos moratórios: No caso de não pagamento de quaisquer das duplicatas acima, até seu respectivo vencimento, sobre a duplicata vencida incidirá:
    1. Multa de mora: 2% (dois por cento) sobre o valor original do crédito;
    2. Juros de mora: 1% (um por cento) ao mês, contados do mês subsequente ao vencimento da parcela.

Nesse exemplo hipotético, supondo que em 31/12/2016 a empresa Vieira não tenha liquidado o valor da dívida junto a empresa Vivax, teremos o seguinte valor atualizado do crédito:

DuplicataVencimento$ Original (R$)$ Multa (R$)$ Juros$ Total do Crédito
Taxa (%)Valor (R$)
000.10028/02/2016900,0018,001090,001.008,00
000.10130/03/2016900,0018,00981,00999,00
000.10230/04/2016900,0018,00872,00990,00
000.10330/05/2016900,0018,00763,00981,00
Total:3.600,0072,00306,003.978,00

Concluindo nosso exemplo, temos que a empresa Vivax poderá baixar o crédito que tem contra a empresa Vieira de sua contabilidade, independentemente de ter iniciado qualquer procedimento judicial para o seu recebimento, tendo em vista que o crédito atualizado (R$ 3.978,00) é inferior a R$ 15.000,00 (quinze mil reais), bem como pelo fato de o mesmo já estar vencido há mais de 6 (seis) meses.

Base Legal: Equipe Valor Consulting.

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3.5.2) Valor superior a R$ 15.000,00:

Suponhamos, agora, que a Vivax tenha, em 30/03/2016, efetuado a venda de suplementos para impressoras (cartuchos e tonners) à empresa Papelaria Barão Ltda. no valor total de R$ 18.000,00 (dezoito mil reais), tendo sido estipulado no Contrato de Compra e Venda as seguintes cláusulas, além de outras inerentes à formalização dos contratos:

  1. Forma de pagamento: 2 (duas) duplicatas de R$ 9.000,00 (nove mil reais), vencíveis em 30/05/2016 e 30/06/2016;
  2. Acréscimos moratórios: No caso de não pagamento de quaisquer das duplicatas acima, até seu respectivo vencimento, sobre a duplicata vencida incidirá:
    1. Multa de mora: 2% (dois por cento) sobre o valor original do crédito;
    2. Juros de mora: 1% (um por cento) ao mês, contados do mês subsequente ao vencimento da parcela.

Nesse exemplo hipotético, supondo que em 31/12/2016 a Papelaria Barão não tenha liquidado o valor da dívida junto a empresa Vivax, teremos o seguinte valor atualizado do crédito:

DuplicataVencimento$ Original (R$)$ Multa (R$)$ Juros$ Total do Crédito
Taxa (%)Valor (R$)
002.98130/05/20169.000,00180,007630,009.810,00
002.98230/06/20169.000,00180,006540,009.720,00
Total:18.000,00360,001.170,0019.530,00

Concluindo nosso exemplo, temos que a empresa Vivax somente poderá baixar o crédito que tem contra a Papelaria Barão de sua contabilidade após decorridos 1 (um) ano do vencimento das duplicatas, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porém, iniciado e mantido a cobrança administrativa. Isso se justifica pelo fato de o crédito atualizado (R$ 19.530,00) ser superior a R$ 15.000,00 (quinze mil reais) e inferior a R$ 100.000,00 (cem mil reais).

Base Legal: Equipe Valor Consulting.

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4) Créditos indedutíveis como perdas:

Não será permitida a dedução, para fins de determinação do Lucro Real e da Base de Cálculo (BC( da CSLL, das perdas no recebimento de créditos com pessoa jurídica que seja controladora, controlada, coligada ou interligada, ou com com pessoa física que seja acionista controlador, sócio, titular ou administrador da pessoa jurídica credora, ou parente até o 3º (terceiro) grau dessas pessoas físicas.

Para fins dessa disposição, considera-se:

  1. controlada: a sociedade na qual a controladora, diretamente ou através de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores;
  2. coligadas: as sociedades nas quais a investidora tenha influência significativa (4);
  3. interligada: as pessoas jurídicas que tenham como controlador o mesmo sócio ou acionista.

Já os graus de parentesco contam-se em linha reta e colateral, conforme o numero de gerações, ou seja:

  1. em linha reta: pai e filho são parentes de 1º (primeiro) grau, avô e neto, de 2º (segundo) grau, bisavô e bisneto, de 3º (terceiro) grau, e assim por diante;
  2. na linha colateral: a contagem de gerações sobe de um dos parentes até o ascendente comum e depois desce até encontrar o outro parente. Deste modo, irmãos são parentes de 2º (segundo) grau e tio e sobrinho são parentes de 3º (terceiro) grau (5).

Notas Valor Consulting:

(4) Considera-se que há influência significativa quando a investidora detém ou exerce o poder de participar nas decisões das políticas financeira ou operacional da investida, sem controlá-la. É presumida influência significativa quando a investidora for titular de 20% (vinte por cento) ou mais dos votos conferidos pelo capital da investida, sem controlá-la.

(5) Não há parentesco colateral de 1º (primeiro) grau.

Base Legal: Art. 2º, § 2º, "b" do Decreto-lei nº 1.892/1981; Art. 243, §§ 1º, 2º, 4º e 5º da Lei nº 6.404/1976; Art. 9º, § 6º da Lei nº 9.430/1996; Art. 347, § 7º do RIR/2018 e; Art. 71, § 10 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 (Checado pela Valor em 27/11/22).

5) Registro contábil das perdas:

Os registros contábeis das perdas admitidas nos limites e condições tratados neste Roteiro de Procedimentos serão efetuados a débito de conta de resultado e a crédito:

  1. da conta que registra o crédito de que trata a letra "b.i" do capítulo 3 e "b.i" subcapítulo 3.1;
  2. de conta redutora do crédito, nas demais hipóteses.

Os valores registrados na conta redutora do crédito referido na letra "b" poderão ser baixados definitivamente em contrapartida à conta que registre o crédito, a partir do período de apuração em que se completarem 5 (cinco) anos do vencimento do crédito e sem que ele tenha sido liquidado (6).

Lembramos que as perdas no recebimento de créditos somente poderão ser considerados dedutíveis para fins de determinação do Lucro Real e da Base de Cálculo (BC) da CSLL nos limites e condições tratados neste Roteiro de Procedimentos, se houverem sido reconhecidos contabilmente.

Nota Valor Consulting:

(6) O reconhecimento das perdas no recebimento de créditos poderá ser feito em período posterior ao que ocorrer, desde que não produza efeito fiscal diverso daquele que seria obtido se realizado na data prevista.

Base Legal: Art. 10, caput, § 4º da Lei nº 9.430/1996; Art. 348, caput, § 4º do RIR/2018; Arts. 71, § 14 e 72, caput, § 4º da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 e; Decisão nº 286/1998 da 8º RF (Checado pela Valor em 27/11/22).

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5.1) Exemplos de lançamentos contábeis:

5.1.1) Baixa na conta que registra o crédito:

Conforme visto no capítulo 5 acima, tratando-se de créditos sem garantia de valor, até R$ 15.000,00 (quinze mil reais), por operação, vencidos há mais de 6 (seis) meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, o lançamento contábil deverá ser feito a débito da conta de resultado e a crédito da conta que registra o crédito, da seguinte forma:

Pelo baixa de duplicata incobrável:

D - Perdas no Recebimento de Créditos (CR)

C - Duplicatas a Receber ou Clientes (AC)


Legenda:

AC: Ativo Circulante; e

CR: Conta de Resultado.

Base Legal: Equipe Valor Consulting.

5.1.2) Baixa na conta redutora do crédito:

Nas demais hipóteses de baixas por perda no recebimento de créditos, o lançamento contábil deverá ser feito a débito de conta de resultado representativa da perda e a crédito de conta redutora do crédito correspondente, da seguinte forma:

Pelo registro em conta redutora do Ativo de duplicata incobrável:

D - Perdas no Recebimento de Créditos (CR)

C - Créditos vencidos e não liquidados (CR-AC)


Legenda:

CR: Conta de Resultado; e

CR-AC: Conta Redutora do Ativo Circulante.

Os valores registrados na conta redutora do crédito poderão ser baixados definitivamente em contrapartida à conta que registre o crédito, a partir do período de apuração que se completar 5 (cinco) anos do vencimento do crédito sem que o mesmo tenha sido liquidado pelo devedor. Assim, o lançamento contábil deverá ser efetuado da seguinte forma:

Pelo baixa de duplicata incobrável:

D - Créditos vencidos e não liquidados (CR-AC)

C - Duplicatas a Receber ou Clientes (AC)


Legenda:

AC: Ativo Circulante; e

CR-AC: Conta Redutora do Ativo Circulante.

Base Legal: Equipe Valor Consulting.

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6) Créditos recuperados:

De acordo com a legislação atualmente em vigor, deverá ser computado na determinação do Lucro Real e do resultado ajustado o montante dos créditos deduzidos como despesa que tenham sido recuperados, em qualquer época ou a qualquer título, inclusive nos casos de novação da dívida ou do arresto dos bens recebidos em garantia real.

Contabilmente falando, essa regra pede que o crédito baixado como perda na escrituração contábil da pessoa jurídica e que tenha sido posteriormente recuperado seja reconhecido a crédito de uma conta de resultado (Receita tributável). Com esse procedimento, fica dispensado a adição do montante recuperado no Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur), pois ele já estará compondo o Lucro Líquido do período.

Lembramos que, os bens recebidos a título de quitação do débito serão escriturados pelo valor do crédito ou avaliados pelo valor definido na decisão judicial que tenha determinado sua incorporação ao patrimônio do credor.

Notas Valor Consulting:

(7) Para fins deste capítulo, os juros vincendos poderão ser computados na determinação do Lucro Real e do resultado ajustado à medida que forem incorridos.

(8) Nas operações de crédito realizadas por instituições financeiras autorizadas a funcionar pelo Bacen, nos casos de renegociação de dívida, o reconhecimento da receita para fins de incidência de IRPJ e CSLL ocorrerá no momento do efetivo recebimento do crédito.

Base Legal: Art. 12 da Lei nº 9.430/1996; Art. 350 do RIR/2018 e; Art. 74 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 (Checado pela Valor em 27/11/22).

7) Desistência da cobrança antes de decorridos 5 anos do vencimento do crédito:

Nos casos em que a dedutibilidade da perda esteja condicionada à adoção de medidas judiciais de cobrança, ocorrendo a desistência da cobrança pela via judicial antes de decorridos 5 (cinco) anos do vencimento do crédito, a perda eventualmente registrada deverá ser estornada ou adicionada ao Lucro Líquido, para fins de determinação do Lucro Real e do resultado ajustado correspondentes ao período de apuração em que se der a desistência.

Ocorrendo a desistência da cobrança, o IRPJ e a CSLL serão considerados como postergados desde o período de apuração em que tenha sido reconhecida a perda, o que implicará o seu pagamento com acréscimos moratórios (juros e multa de mora).

Se a solução da cobrança se der em virtude de acordo homologado por sentença judicial, o valor da perda a ser estornado ou adicionado ao lucro líquido para determinação do Lucro Real e do resultado ajustado será igual à soma da quantia recebida com o saldo a receber renegociado, não sendo aplicável a postergação.

Base Legal: Art. 10, §§ 2º a 4º da Lei nº 9.430/1996; Art. 348, §§ 1º a 3º do RIR/2018 e; Arts. 72, §§ 1º a 3º e 74, § 2º da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017.

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8) Encargos financeiros sobre créditos vencidos:

8.1) Tratamento na pessoa jurídica credora:

Após 2 (dois) meses do vencimento do crédito sem que tenha havido o seu recebimento a pessoa jurídica credora poderá excluir do Lucro Líquido (Parte A do Livro de Apuração do Lucro Real - Lalur), para determinação do Lucro Real e do resultado ajustado, o valor dos encargos financeiros incidentes sobre o crédito, contabilizado como receita, auferido a partir do referido prazo, observado o seguinte:

  1. essa exclusão somente se aplica quando a pessoa jurídica houver tomado as providências de caráter judicial necessárias ao recebimento do crédito, ressalvada as hipóteses das letras "b.i", "b.ii" e "c.i" do capítulo 3 e nas letras "b.i" e "b.ii" do subcapítulo 3.1;
  2. caso as providências de que trata a letra anterior sejam tomadas após o prazo de 2 (dois) meses do vencimento do crédito a exclusão só abrangerá os encargos financeiros auferidos a partir da data em que tais providências forem efetivadas.

Os valores excluídos deverão ser adicionados no período de apuração em que, para os fins legais, se tornarem disponíveis para a pessoa jurídica credora ou em que for reconhecida a respectiva perda.

Nota Valor Consulting:

(9) De acordo com o artigo 5º da Instrução Normativa RFB nº 2.004/2021, que dispõe sobre Escrituração Contábil Fiscal (ECF), as pessoas jurídicas ficam dispensadas, em relação aos fatos ocorridos a partir de 01/01/2014, da escrituração do Lalur em meio físico e da entrega da Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ).

Base Legal: Art. 11, caput, §§ 1º e 2º da Lei nº 9.430/1996; Art. 349, caput, §§ 1º e 2º do RIR/2018; Art. 73, caput, §§ 1º a 3º da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 e; Art. 5º da Instrução Normativa RFB nº 2.004/2021 (Checado pela Valor em 27/11/22).

8.2) Tratamento na pessoa jurídica devedora:

A partir da citação inicial para o pagamento do débito, a pessoa jurídica devedora deverá adicionar ao Lucro Líquido (Parte A do Lalur), para fins de determinação do Lucro Real e do resultado ajustado, os encargos incidentes sobre o débito vencido e não pago que tenham sido deduzidos como despesa ou custo, incorridos a partir daquela data.

Os valores adicionados deverão ser mantidos na Parte B do Lalur para posterior exclusão no período de apuração em que ocorra a quitação do débito por qualquer forma.

Nota Valor Consulting:

(10) De acordo com o artigo 5º da Instrução Normativa RFB nº 2.004/2021, que dispõe sobre Escrituração Contábil Fiscal (ECF), as pessoas jurídicas ficam dispensadas, em relação aos fatos ocorridos a partir de 01/01/2014, da escrituração do Lalur em meio físico e da entrega da DIPJ.

Base Legal: Art. 11, §§ 3º e 4º da Lei nº 9.430/1996; Art. 349, §§ 3º e 4º do RIR/2018; Art. 73, §§ 4º a 5º da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 e; Art. 5º da Instrução Normativa RFB nº 2.004/2021 (Checado pela Valor em 27/11/22).

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9) Perda de crédito com empresa em processo falimentar ou de recuperação judicial:

No caso de crédito com empresa em processo falimentar ou de recuperação judicial, a dedução da perda será admitida a partir da data da decretação da falência ou da concessão da recuperação, relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar, desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais necessários para o recebimento do crédito.

A parcela do crédito cujo compromisso de pagar não houver sido honrado pela pessoa jurídica em concordata ou recuperação judicial, poderá, também, ser deduzida como perda, observados os limites e condições tratados no presente Roteiro de Procedimentos.

Base Legal: Art. 9º, §§ 4º e 5º da Lei nº 9.430/1996; Art. 347, §§ 5º e 6º do RIR/2018 e; Art. 71, §§ 8º e 9º da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 (Checado pela Valor em 27/11/22).

10) Indedutibilidade da provisão para créditos de liquidação duvidosa:

Conforme dissemos na introdução deste Roteiro, até o ano-calendário de 1996 a legislação tributária admitia que a "provisão para créditos de liquidação duvidosa" fosse lançada diretamente em conta de resultado, como despesa operacional, sendo dedutível o montante provisionado para fins de apuração do IRPJ e da CSLL.

Porém, desde o ano-calendário de 1997, com a publicação da Lei nº 9.430/1996 (artigo 14), restou revogado a possibilidade de considerar dedutível a referida provisão para fins fiscais, o que fez com que a maioria das empresas deixasse de constituir "provisão para créditos de liquidação duvidosa".

Sob o ponto de vista da boa técnica contábil, em função da regra do conservadorismo ou da prudência, e do estabelecido na legislação societária que prescreve que, no Balanço Patrimonial, os direitos e títulos de créditos devem ser ajustados ao valor de realização, temos que para fins societários a constituição dessa provisão ainda é necessária. Porém, caso seja constituída deverá ser adicionada ao Lucro Líquido do exercício para fins de determinação do Lucro Real e da Base de Cálculo (BC) da CSLL.

No período de apuração em que os créditos forem reconhecidos como perda no recebimento de crédito, conforme tratado nos capítulos anteriores, o valor correspondente à parcela da provisão, adicionada ao Lucro Líquido por ocasião da provisão, poderá ser excluída do Lucro Líquido para fins de determinação do Lucro Real e da Base de Cálculo (BC) da CSLL, todavia, será necessária a observância dos limites e critérios tratados no presente Roteiro de Procedimentos para tal exclusão.

Base Legal: Art. 183, caput, I, "b" da Lei nº 6.404/1976; Art. 43 da Lei nº 8.981/1995 - Revogado; Art. 14, caput da Lei nº 9.430/1996; Art. 258, § 2º do RIR/2018 (Checado pela Valor em 27/11/22).

11) Perguntas & Respostas publicadas em nosso site:

Listamos abaixo algumas Perguntas & Respostas publicadas em nosso site que possuem relação com a matéria tratada no presente Roteiro de Procedimentos. Click no link e confira na íntegra nossa publicação:

Base Legal: Equipe Valor Consulting.
Informações Adicionais:

Este material foi escrito no dia pelo(a) Valor Consulting e está atualizado até a doutrina e legislação vigente em (data da sua última atualização), sujeitando-se, portanto, às mudanças em decorrência das alterações doutrinárias e legais.

Lembramos que não é permitido a utilização dos materiais aqui publicados para fins comerciais, pois os mesmos estão protegidos por direitos autorais. Também não é permitido copiar os artigos, materias e arquivos do Portal Valor Consulting para outro site, sistema ou banco de dados para fins de divulgação em sites, revistas, jornais, etc. de terceiros sem a autorização escrita dos proprietários do Portal Valor Consulting.

A utilização para fins exclusivamente educacionais é permitida, desde que indicada a fonte:

"Valor Consulting. Perdas no recebimento de créditos: Aspectos tributários (Área: IRPJ e CSLL). Disponível em: https://www.valor.srv.br/artigo.php?id=281&titulo=perdas-no-recebimento-de-creditos-imposto-renda-irpj-csll. Acesso em: 03/02/2023."

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