Essa equiparação atualmente está dividida em 2 (duas) categorias distintas, quais sejam, a equiparação obrigatória (estabelecimentos importadores, por exemplo) e a equiparação facultativa, em que a equiparação fica a critério do próprio contribuinte do imposto.
Na prática, equiparar um estabelecimento comercial a um industrializador sem que a empresa realize qualquer processo produtivo é o mesmo que dizer que o comerciante passa a partir da equiparação a atuar como contribuinte do IPI, ficando a partir dessa data obrigado ao recolhimento do imposto e ao cumprimento de todas as obrigações acessórias próprias dos estabelecimentos industriais.
Vale lembrar que essa equiparação ocorre apenas nas hipóteses em que o comerciante tenha remetido insumos para o executor da encomenda, não abrangendo, portanto, as encomendas feitas sem qualquer remessa de materiais. Além disso, a aquisição dos insumos pelo estabelecimento encomendante deve ser realizada com o objetivo principal de serem enviados posteriormente para industrialização por outro estabelecimento da mesma ou de empresa terceira.
Entendemos, também, que o produto resultante da industrialização em terceiro deverá ser objeto de comercialização habitual por parte do autor da encomenda, pois este tem por objetivo a venda de mercadoria adquirida para fins exclusivos de comercialização e não de industrialização.
Vale mencionar que a questão da habitualidade se prende também ao fato de a remessa de recipientes, moldes, matrizes ou modelos ser atividade característica de industrialização e não de comercialização.
Esse breve cometário introdutório foi elaborado com a intenção de colocar você, nosso estimado leitor, dentro do contexto do Parecer Normativo da Coordenação do Sistema de Tributação (CST) nº 202/1970 que nos traz esclarecimentos extremamente significativo sobre o assunto ora abordado.
Parecer Normativo CST nº 202, de 1970
Moldes, Matrizes ou Modelos (RIPI, artigo 3º, § 1º, inc. III): não se confundem com padronagem, marca ou tipo (RIPI, art. 21, § 7º, d); os primeiros devem ser entendidos como coisas corpóreas.
Autor da Encomenda: é equiparado, a industrial sempre que remeter matérias-primas, produtos intermediários, embalagens, moldes, matrizes ou modelos ou sempre que executar qualquer nova industrialização.
Executor da Encomenda: sempre que aplicar diretamente, nos produtos que industrializar por encomenda, matérias-primas e outros produtos por ele industrializados ou adquiridos, cujo valor exceda de 20% do preço cobrado pela operação ou quando o produto se destinar ao uso do autor de encomenda: devolverá os produtos acabados ao autor da encomenda com nota fiscal e destaque do Imposto, de que é contribuinte.
Procedimento: nota fiscal com suspensão, na remessa para industrialização; idem, na volta, quando o executor não é considerado industrial; nota fiscal com Imposto, na volta, quando o executor é considerado industrial.
Obrigações Acessórias: rotulagem na volta dos produtos: se acabados, completa; se inacabados, faculdade prevista no art. 59, § 1º. Selo de controle: só nos produtos acabados.
01 - IPI
01.03 - Estabelecimento Equiparado a Industrial
01.03.04 - Produtos Industrializados por Terceiros, sob Encomenda
Em exame, as várias modalidades habitualmente adotadas de industrialização sob encomenda, em face das normas que regem a matéria, estabelecidas no Regulamento aprovado pelo Decreto nº 61.514, de 12 de outubro de 1967 (RIPI). Nesse passo, destacaremos especialmente as referidas modalidades em face do disposto no inciso III, § 1º do art. 3º, do referido Regulamento, verbis:
"§ 1º. Equiparam-se a estabelecimento industrial:
[...]
III - os comerciantes de produtos cuja industrialização haja sido realizada por outro estabelecimento da mesma firma ou de terceiro mediante a remessa por eles efetuada de matérias-primas, produtos intermediários, embalagens, recipientes, moldes, matrizes ou modelos;"
Preliminarmente, torna-se necessário estabelecer o exato alcance de "moldes, matrizes ou modelos", de que fala a parte final do dispositivo acima transcrito. Entendemos, em princípio, que os vocábulos em questão guardam uma relação de semelhança com os seus antecedentes (matérias-primas, embalagens, recipientes) no sentido de se referirem a coisas corpóreas, não abrangendo pois a meras especificações, ainda que por escrito, referentes a determinada marca ou tipo do produto a ser industrializado.
Aliás, no capítulo sobre a "interdependência" (RIPI, art. 21, § 7º), vamos encontrar na alínea d uma hipótese que a configura, quando uma das firmas seja a única adquirente de um ou mais de um dos produtos industrializados pela outra, "ainda quando a exclusividade se refira apenas à padronagem, marca ou tipo do produto". Quer dizer que a industrialização por encomenda, com especificação de marca ou tipo, pelo encomendante, caracteriza a interdependência (artigo 21, § 7º, d) e não a figura de que estamos tratando (art. 3º, § 1º, III).
Assim sendo, estabelecimento que manda industrializar produtos em estabelecimento de terceiros sem fornecimento de matérias-primas, produtos intermediários, embalagens, moldes, matrizes ou modelos, não é equiparado, por esse fato, a estabelecimento industrial, ainda que determine especificações sobre determinada marca ou tipo do produto que mandou industrializar. Se, dentro dessa mesma hipótese, o autor da encomenda é um estabelecimento industrial, relativamente a essa operação estará agindo como mero comerciante, e não como contribuinte; as obrigações relativas a este, e com referência ao produto encomendado, terão que ser cumpridas pelo executor da encomenda.
Todavia, mesmo na hipótese do item precedente, se o autor da encomenda, depois de receber os produtos que mandou industrializar, neles realize qualquer das operações indicadas no art. 1º, § 2º, incisos I a V, do RIPI, será obrigado ao pagamento do Imposto pela saída dos produtos acabados de seu estabelecimento, visto como as referidas operações são consideradas industrialização, equiparando a contribuinte aquele que as realizar.
Com referência ao executor da encomenda, há as seguintes modalidades em que será obrigado a devolver os produtos acabados ao autor da encomenda com nota fiscal e destaque de Imposto, de que é contribuinte:
1º) emprega na execução da operação encomendada matérias-primas, produtos intermediários ou material de embalagem, tributados, por ele próprio industrializados ou adquiridos, cujo valor exceda de 20% do preço cobrado pela operação;
2º) o produto encomendado não se destina a comércio, a nova industrialização ou a emprego no acondicionamento de outros produtos industrializados pelo autor da encomenda, isto é, destina-se ao próprio uso deste; nessa modalidade, será irrelevante o emprego ou não, pelo executor da encomenda, de matérias-primas, produtos intermediários ou material de embalagem por ele industrializados ou adquiridos.
O executor não será considerado contribuinte em relação aos produtos por ele preparados sob encomenda, nas seguintes hipóteses:
1º) quando neles empregar apenas matérias-primas e outros produtos isentos ou não tributados;
2º) quando neles empregar diretamente matérias-primas, produtos intermediários ou material de embalagem, cujo valor seja de até 20%, no máximo, do preço da operação.
Em ambas as hipóteses, quando o autor da encomenda destina o produto a comércio, a nova industrialização ou a emprego no acondicionamento de outros produtos que industrializar.
Referentemente às obrigações, preliminarmente, sempre que a operação equipara o seu executante a contribuinte do Imposto (itens 5 e 6, retro), terá este que cumprir todas as exigências legais e regularmente respectivas, especialmente: emitir nota fiscal com destaque do Imposto, pelas saídas dos produtos de seu estabelecimento; calcular o Imposto pela forma prevista; recolher o Imposto devido na época própria; cumprir as obrigações acessórias (rotulagem, marcação, selo de controle, escrituração de livros etc.). Esclareça-se, todavia, que, na hipótese referida neste Parecer, os produtos remetidos por um estabelecimento a outro, para serem industrializados por encomenda, sairão com suspensão do Imposto.
Quando a industrialização por encomenda não obrigue o seu autor (item 4, retro), este agirá, em relação ao produto encomendado, como mero comerciante, cumprindo, contudo, observar o disposto no art. 139 do RIPI. Por outro lado, nas hipóteses mencionadas no item 7, supra, o executor devolverá os produtos ao encomendante acompanhados de nota fiscal com suspensão do Imposto, indicando em separado, se for o caso, o valor dos produtos por ele diretamente aplicados na industrialização, devendo observar o disposto na alínea b, inc. I, art. 33, do RIPI.
Referentemente aos rótulos e selo de controle, o executor da encomenda, na hipótese de os produtos saírem de seu estabelecimento prontos e acabados, deverá cumprir as exigências previstas no art. 58, incisos I a V e §§ 1º e 2º, do RIPI e ainda as referentes ao selo especial de controle (art. 67 e segs.); se saírem inacabados, as mesmas exigências quanto aos rótulos, ressalvada a hipótese prevista no art. 59, § 2º, vedada a aposição de selo de controle, que será cumprida pelo autor da encomenda.
Relativamente à embalagem, as exigências dizem respeito aos produtos acabados, prontos para o consumo e, assim mesmo, em determinados casos, como o de bebidas (proibição de acondicionar em recipientes de capacidade superior a um litro), cigarros (maços ou carteiras com vinte unidades) etc. Quanto aos devolvidos ao autor da encomenda, para serem por este acabados, nenhuma especificação existe.
Esclareça-se, ainda, que quando configurar a hipótese da interdependência, prevista no art. 21, § 7º, d, do RIPI, isto é, quando os produtos sejam industrializados por encomenda de terceiro o qual especifique a padronagem, marca ou tipo do produto e seja o único adquirente desse produto, deverá o executor da encomenda atentar para o disposto no § 8º, seguinte, sobre o valor tributável. Todavia, sempre que o autor da encomenda seja equiparado a contribuinte, excluída estará a hipótese de interdependência.
