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Serviços de transporte: Aspectos gerais

No presente Roteiro de Procedimentos veremos o que a legislação paulista do ICMS versa a respeito da prestação de serviços de transporte, seu fato gerador, sua Base de Cálculo (BC), as alíquota a serem utilizadas, o recolhimento do imposto, bem como outros pontos não menos importantes.

Postado em: - Área: ICMS paulista.

1) Introdução:

Umas das formas possíveis de dividir os serviços de transporte para fins tributários é pelo trajeto, assim, podemos ter 4 (quatro) modalidades distintas, a saber: i) transporte intramunicipal; ii) transporte intermunicipal; iii) transporte interestadual e; iv) transporte internacional. O primeiro, o transporte intramunicipal, é àquele realizado dentro dos limites territoriais do mesmo Município, ou seja, com início e término dentro de um mesmo Município.

Quando o serviço de transporte for intramunicipal não há que se falar em incidência do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), haja vista que essa modalidade de transporte está sujeita exclusivamente ao Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN), imposto de competência Municipal regulamentado em nível nacional pela Lei Complementar nº 116/2003 (DOU de 01/08/2003).

As demais modalidades de serviços de transporte, essas sim, estão sujeitas ao ICMS, imposto de competência Estadual regulamentado em nível nacional pela Lei Complementar nº 87/1996 (DOU de 16/09/1996), também conhecida por Lei Kandir.

De forma sucinta e objetiva, podemos explicar as modalidades de transporte sujeitas ao ICMS da seguinte forma:

  1. Transporte intermunicipal: é àquele iniciado no território de um Município e finalizado em outro, ambos localizados nos limites territoriais do mesmo Estado... Podemos dizer que para fins do ICMS o transporte intermunicipal é o chamado "transporte interno" (fato importante para definição da alíquota a ser aplicada na operação, ou seja, a interna ou a interestadual);
  2. Transporte interestadual: é àquele iniciado no território de um Estado, ou Distrito federal, e finalizado em outro; e
  3. Transporte internacional: é àquele, por óbvio, iniciado num país e finalizado em outro.

Como mencionado, a cobrança do ICMS pelos Estados e Distrito Federal sobre serviços de transporte encontra-se respaldo na Lei Complementar nº 87/1996, que assim dispõe:

Art. 2° O imposto incide sobre:

(...)

II - prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores;

(...)

Alá, viu... não é somente o transporte de cargas que está sujeito ao ICMS. A Lei Complementar nº 87/1996 grita ao mundo que o ICMS incide sobre prestações de serviços de transporte por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores. Atenção nisso!!!

Quanto ao fato gerador do imposto, ele ocorre no início da prestação do serviço, sendo aplicado, no transporte interno, a alíquota de 12% (doze por cento) e no interestadual umas das alíquotas constante na Resolução do Senado Federal nº 22/1989 (1). Já a Base de Cálculo (BC), salvo disposição em contrário, é o preço do serviço prestado.

Amigos, esses comentários só foram feitos para aguçar o tema, o conteúdo completo está nos capítulos que se seguem. Veremos na amplitude o que a legislação paulista do ICMS versa a respeito da prestação de serviços de transporte, seu fato gerador, sua Base de Cálculo (BC), as alíquota a serem utilizadas, o recolhimento do imposto, bem como outros pontos não menos importantes.

Nota Valor Consulting:

(1) A Resolução do Senado Federal nº 22/1989 estabelece que a alíquota do ICMS nas operações e prestações interestaduais.

Base Legal: Art. 2º, caput, II da Lei Complementar nº 87/1996; Item 6 da Lista Anexa à Lei Complementar nº 123/2003; Arts. 1º, caput, II, 2º, caput, X e 54, caput, I do RICMS/2000-SP e; Preâmbulo da Resolução do Senado Federal nº 22/1989 (Checado pela Valor em 08/04/21).

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2) Conceitos:

Em relação à prestação de serviço de transporte, o contribuinte paulista deverá observar os conceitos trazidos pelo artigo 4º, caput, II do RICMS/2000-SP que a seguir reproduzimos:

  1. conhecimento: é um documento fiscal emitido pelas transportadoras de cargas para acobertar o trânsito das mercadorias (ou cargas) entre a localidade de origem e a localidade de destino, ou seja, entre o remetente e o destinatário. Para a própria empresa transportadora, esse documento é a sua Nota Fiscal, ou seja, é o documento oficial usado para contabilizar as receitas e efetivar o faturamento;
  2. remetente: é a pessoa que promove a saída inicial da carga;
  3. destinatário: é a pessoa a quem a carga é destinada;
  4. tomador do serviço: é a pessoa que contratualmente é a responsável pelo pagamento do serviço de transporte, podendo ser o remetente, o destinatário ou um terceiro interveniente;
  5. emitente: é o prestador de serviço de transporte que emite o documento fiscal relativo à prestação do serviço de transporte;
  6. subcontratação de serviço de transporte: é aquela firmada na origem da prestação do serviço, por opção do prestador de serviço de transporte em não realizar o serviço por meio próprio; e
  7. redespacho: é o contrato entre transportadores em que um prestador de serviço de transporte (redespachante) contrata outro prestador de serviço de transporte (redespachado) para efetuar a prestação de serviço de parte do trajeto.
Base Legal: Art. 4º, caput, II do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

2.1) Transportador autônomo:

Considera-se transportador rodoviário autônomo de bens a pessoa física, proprietário ou co-proprietário de um só veículo, sem vínculo empregatício, devidamente cadastrado em órgão disciplinar competente, que, com seu veículo, contrate serviço de transporte a frete, de carga ou de passageiro, em caráter eventual ou continuado, com empresa de transporte rodoviário de bens, ou diretamente com os usuários desse serviço (2).

Desse conceito, podemos abstrair as seguintes características a respeito do transportador rodoviário autônomo:

  1. é uma pessoa física;
  2. é proprietário de um único veículo;
  3. inexistência de vínculo empregatício; e
  4. pode de prestar serviços diretamente ao usuário ou até mesmo a uma transportadora.

Registra-se que no Estado de São Paulo o transportador rodoviário autônomo possui tratamento fiscal diferenciado relativo ao cumprimento das obrigações principal e acessórias, como, por exemplo, dispensa de inscrição no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo (artigo 23, caput, II do RICMS/2000-SP.

Nota Valor Consulting:

(2) Conceito constante na Lei nº 7.290/1984, que define a atividade do transportador rodoviário autônomo de bens e dá outras providências.

Base Legal: Art. 1º da Lei nº 7.290/1984 e; Art. 23, caput, II do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

2.2) Empresa transportadora:

Empresa transportadora é a pessoa jurídica, devidamente inscrita no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo (Cadesp), que assume a responsabilidade de coletar mercadorias no estabelecimento do remetente e entregá-las ao destinatário, por sua conta, risco e ordem, mesmo que utilize transporte de terceiros, no trecho todo ou em parte. Lembramos que trata-se de um serviço oneroso!!!

Base Legal: Equipe Valor Consulting (Checado pela Valor em 08/04/21).

2.3) Serviço de transporte:

Para conceituar serviço de transporte vamos recorrer ao entendimento exarado pela Consultoria Tributária da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo no bojo da Resposta à Consulta nº 622/2010, in verbis:

7. Relativamente ao serviço de transporte, reproduzimos a lição de Bernardo Ribeiro Moraes (in "Doutrina e Prática do Imposto Sobre Serviços" - Editora Revista dos Tribunais - 1984 - págs. 265, 270 e 271):

"Transportar é conduzir. Quem transporta leva pessoas ou coisas de um lugar a outro. A idéia de dinamismo, de movimentação, percurso ou itinerário realizado, é inerente ao transporte. Sem a deslocação, inexiste o transporte. Assim, torna-se essencial para seu conceito os dois pontos diversos percorridos: o da partida ou expedição e o da chegada, destino ou de entrega. Transporte, portanto, vem a ser o ato ou efeito de transportar, isto é, de deslocar pessoas ou coisas no espaço, de um ponto ao outro, mediante remuneração.

O transporte que nos interessa é o deslocamento de pessoas ou coisas a título oneroso, de cunho econômico. Em se tratando de serviço, deve haver sempre a obrigação de alguém fazer, para outrem, a deslocação dessas pessoas ou coisas, mediante paga. No contrato de transporte, pede-se ao transportador a deslocação. Não podemos confundir "transporte" com "condução", que não é onerosa e nem tem o caráter de obrigação. Se alguém levar um amigo, por mera liberalidade ou cortesia, de um ponto para outro, não faz transporte. Somente oferece condução".

Base Legal: Item 7 da Resposta à Consulta nº 622/2010 (Checado pela Valor em 08/04/21).

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3) Fato gerador:

De acordo com o Regulamento do ICMS do Estado de São Paulo (RICMS/2000-SP), aprovado pelo Decreto nº 45.490/2000, o ICMS incide, entre outras hipóteses, na prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via.

O fato gerador do ICMS sobre os serviços ora estudado é caracterizado pela ocorrência das seguintes hipóteses:

  1. no fornecimento de mercadoria com prestação de serviços:
    1. não compreendidos na competência tributária dos Municípios;
    2. compreendidos na competência tributária dos Municípios, mas que, por indicação expressa de Lei Complementar, sujeitem-se à incidência do imposto de competência Estadual;
  2. no início da prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via;
  3. no ato final do transporte iniciado no exterior;
  4. na utilização, por contribuinte localizado no Estado de São Paulo, de serviço cuja prestação se tenha iniciado em outra Unidade Federada (UF) com destino a este Estado e não esteja vinculada a operação ou prestação subsequente alcançada pela incidência do ICMS (Diferencial de alíquotas - Difal);
  5. no início da prestação de serviço de transporte iniciada em outra Unidade Federada (UF) com destino ao Estado de São Paulo, não vinculada a operação ou prestação subsequente alcançada pela incidência do imposto e cujo tomador não seja contribuinte localizado neste Estado.

Vale mencionar que o ICMS não incide na saída de mercadoria, pertencente a terceiro, de estabelecimento de empresa de transporte ou de depósito, por conta e ordem desta.

Base Legal: Art. 11 da Lei Complementar nº 87/1996 e; Arts. 1º, caput, II, 2º, caput, III, X, XI, XIV e XVIII e 7º, caput, VI do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

3.1) Transporte de mercadorias em veículo do próprio:

No transporte de mercadorias realizado em veículo do próprio estabelecimento vendedor não há que se falar em incidência do ICMS, pois em relação ao serviço de transporte não há efetivamente uma prestação remunerada de serviços à terceiros, ou seja, o imposto só incidiria se o serviço fosse realizado mediante a contratação remunerada de terceiros.

Isso se deve ao seguinte fato: Quando um dado contribuinte do ICMS assume a obrigação de entregar ao adquirente as mercadorias comercializadas, utilizando-se, para tanto, de veículo de sua propriedade, inclusive os locados ou emprestados, não está realizando na prática uma prestação de serviço de transporte sujeita ao imposto, tendo em vista que ninguém presta serviços remunerados a sim mesmo, e sim a um terceiro.

Portanto, se o próprio contribuinte que vendeu ou comprou a mercadoria responsabilizar-se pelo seu transporte, com veículos próprios, não haverá na prática uma contratação de serviço de transporte, por isso mesmo, não há que se falar em incidência de ICMS.

Base Legal: Art. 36, § 3º, 3, do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

4) Local da prestação do serviço:

Tratando-se de prestação de serviço de transporte, o local da prestação do serviço, para efeito de cobrança do ICMS e definição do estabelecimento responsável, é:

  1. onde tiver início a prestação;
  2. onde se encontrar o transportador, quando em situação fiscal irregular pela falta de documentação fiscal ou quando acompanhada de documentação inábil;
  3. o do estabelecimento destinatário do serviço, no Estado de São Paulo, no caso de utilização de serviço cuja prestação se tiver iniciado em outro Estado e não estiver vinculada a operação ou prestação subseqüente alcançada pela incidência do ICMS (Diferencial de alíquotas - Difal).

Para efeito da letra "a":

  1. considera-se local de início da prestação de serviço de transporte de passageiros aquele onde se inicia trecho de viagem indicado no bilhete de passagem, exceto, no transporte aéreo, os casos de escala ou conexão;
  2. não caracterizam o início de nova prestação de serviço de transporte os casos de transbordo de carga, de turistas, de outras pessoas ou de passageiros, realizados pela empresa transportadora, ainda que com interveniência de outro estabelecimento, desde que utilizado veículo próprio e mencionados no documento fiscal respectivo o local de transbordo e as condições que o tiverem ensejado;
  3. relativamente à letra anterior, considera-se veículo próprio, além daquele que se achar registrado em nome do prestador do serviço, o utilizado em regime de locação ou forma similar;
  4. se o serviço de transporte iniciado no exterior for efetuado por etapas, a que tiver origem em território paulista constituir-se-á como início da prestação, desde que não se configure mero transbordo;
  5. na remessa de vasilhame, recipiente ou embalagem vazias, inclusive sacaria e assemelhados, para retorno com mercadoria, considera-se local de início da prestação do serviço de transporte, na remessa e no retorno, aquele onde tiver início cada uma dessas prestações.
Base Legal: Art. 36, caput, II, § 3º do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

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5) Base de Cálculo (BC):

Como mencionado na introdução desse trabalho, a Base de Cálculo (BC) do ICMS na prestação de serviço de transporte é o respectivo preço cobrado pelo prestador (3), observado o disposto no artigo 40 do RICMS/2000-SP:

Artigo 40 - Nas prestações sem preço determinado, a base de cálculo é o valor corrente do serviço no local da prestação (Lei 6.374/89, art. 27, na redação da Lei 10.619/00, art. 1º, XVI).

Importante mencionar que o valor do ICMS integra a sua própria Base de Cálculo (BC), constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle, nos termos do artigo 49 do RICMS/2000-SP e do item 6 da Decisão Normativa CAT nº 6/2000. Diante isso, temos que a empresa de serviço de transporte deverá incluir o valor correspondente ao ICMS no valor do frete constante no Conhecimento de Transporte.

A fim de exemplificar o "cálculo por dentro do ICMS", montamos o seguinte caso exemplificativo:

DescriçãoValor
Valor do frete SEM ICMSR$ 880,00
Alíquota do ICMS12%
Valor do frete COM ICMSR$ 1.000,00
Valor do ICMSR$ 120,00

Equação para incluir o ICMS no preço do frete e, por via de consequência, na Base de Cálculo (BC) do imposto:

Valor do frete com ICMS = Valor do frete sem ICMS / (1 - alíquota)

Valor do frete com ICMS = R$ 880,00 / (1 - 0,12)

Valor do frete com ICMS = R$ 1.000,00

Por fim, temos que nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte, tanto o imposto devido ao Estado de origem quanto o imposto devido ao Estado de destino integram o valor da operação ou prestação, que será a Base de Cálculo (BC) do imposto devido para ambos os Estados.

Notas Valor Consulting:

(3) Vale mencionar que no caso de reajuste de preço, após a respectiva prestação do serviço, a diferença também estará sujeita à tributação pelo ICMS.

(4) A Portaria CAT nº 28/2002 dispõe sobre o cumprimento de obrigações acessórias e procedimentos relativos à prestação de serviços de transporte nas suas diversas modalidades e dá outras providências.

Base Legal: Arts. 37, caput, VIII e XI, § 2º, 40 e 49 do RICMS/2000-SP; Item 6 da Descisão Normativa CAT nº 6/2000 e; Preâmbulo da Portaria CAT nº 28/2002 (Checado pela Valor em 08/04/21).

5.1) Pedágio:

Segundo o disposto no artigo 24, § 1º, 1 da Lei nº 6.374/1989, devem fazer parte da Base de Cálculo (BC) do ICMS todas as importâncias recebidas ou debitadas pelo contribuinte, mesmo que a título de ressarcimento de pagamentos, tais como seguro, pedágio, taxas, etc.

No caso de carga fracionada/partilhada, pode o contribuinte distribuir proporcionalmente o valor total do pedágio em função dos montantes cobrados em cada Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas (CTRC) ou Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e), de tal forma que a soma das parcelas sob a rubrica "pedágio", constante em cada documento emitido, corresponda ao valor total a título de pedágio.

Base Legal: Art. 24, § 1º, 1 da Lei nº 6.374/1989 e; Descisão Normativa CAT nº 2/1999 (Checado pela Valor em 08/04/21).

5.2) Vale-pedágio:

O Fisco paulista, através da Resposta à Consulta nº 734/2000, manifestou entendimento no sentido de permitir a exclusão do vale-pedágio da Base de Cálculo (BC) do ICMS na prestação de serviço de transporte. Abaixo a íntegra da mencionada Resposta à Consulta:

Resposta à Consulta nº 734 de 28/11/2000

Norma Estadual - São Paulo - Publicado no DOE em 28 nov 2000

1. A Consulente, que é pessoa jurídica que se dedica à prestação de serviços de transporte rodoviário de cargas, atuando no território nacional a partir do Estado de São Paulo, entende que, "a base de cálculo do ICMS, é o preço total do serviço, neste incluídas todas as despesas acessórias recebidas, tais como serviços de coleta e entrega, seguro, pedágio e etc. (Art. 39, inciso X, parágrafo 1º , do RICMS)". Acrescenta, ainda, que, "com a publicação da Medida Provisória nº 2.025-2 de 02/06/2000, DOU de 03/06/2000, ...," onde está dito que "O valor do Vale-Pedágio não integra o valor do frete, não será considerado receita operacional ou rendimento tributável, nem constituirá base de incidência de contribuições sociais ou previdenciárias, a Consulente, a partir da data da Medida Provisória está colocando como base de cálculo o Vale-pedágio e tributando o ICMS".

2. É nosso propósito inicial dizer que, perante a legislação tributária atinente ao ICMS, que é de competência estadual, há que se buscar para a solução da questão que se apresenta, as normas insertas na Lei nº 6.374/89 (lei instituidora do ICMS neste Estado). No que se refere especificamente ao valor do "pedágio" e suas conseqüências na apuração da base de cálculo do ICMS, esta Consultoria Tributária exarou seu entendimento na Decisão Normativa CAT-2, de 20-10-99 (D.O.E. de 21-10-99). Em síntese, com fundamento no disposto no artigo 24, § 1º, item 1, daquela lei, entendeu-se que "devem fazer parte da base de cálculo do imposto todas as importâncias recebidas ou debitadas pelo contribuinte, mesmo que a título de ressarcimento de pagamentos, tais como seguro, pedágio, taxas etc.".

3. Resulta daí, que temos a considerar que a base de cálculo para fins do ICMS é o preço do serviço realmente praticado (artigo 24, inciso VIII, da mesma lei citada). Assim, se o valor do pedágio não compuser este preço, porque pago pelo embarcador, sobre ele não deverá incidir o imposto estadual (ICMS).

4. De outra parte, o valor do "Vale-Pedágio" deverá ser mencionado na rubrica "Pedágio" do campo "Composição do Frete" do Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas - CTRC, modelo 8, cujo valor, como visto, não deve ser incluído como componente da base da cálculo do ICMS.

Osvaldo Bispo de Beija. Consultor Tributário Chefe - 2ª ACT.

De acordo. Cirineu do Nascimento Rodrigues, Diretor da Consultoria Tributária

Base Legal: Resposta Consulta nº 734/2000 (Checado pela Valor em 08/04/21).

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6) Alíquotas do ICMS:

De acordo com o artigo 54, caput, I do RICMS/2000-SP, as prestações de serviços de transporte internas (dentro do Estado de São Paulo) serão tributadas à alíquota de 12% (doze po cento).

Já nas prestações interestaduais, serão aplicadas as seguintes alíquotas:

OrigemDestinoAlíquotaBase legal
São PauloEstados das Regiões Sul e Sudeste, exceto Espírito Santo.12%Artigo 52, caput, III do RICMS/2000-SP
São PauloEstados das Regiões Norte, Nordeste, Centro-Oeste e Espírito Santo.7%Artigo 52, caput, II do RICMS/2000-SP

Nas prestações de transporte aéreo de passageiro, carga ou mala postal deverá ser aplicado a alíquota de 4% (quatro por cento).

Base Legal: Arts. 52, caput, II e III, 54, caput, I e 56, caput do RICMS/2000-SP e; Resolução do Senado Federal nº 22/1989 (Checado pela Valor em 08/04/21).

7) Crédito outorgado (presumido):

O estabelecimento prestador de serviço de transporte, exceto o aéreo, poderá creditar-se da importância correspondente a 20% (vinte por cento) do valor do imposto devido na prestação de serviço de transporte intermunicipal ou interestadual. Esse benefício é opcional, devendo alcançar todos os estabelecimentos do contribuinte localizados no território nacional e sua adoção implicará vedação ao aproveitamento de quaisquer outros créditos (5).

Registra-se que na hipótese de o prestador do serviço de transporte não estar obrigado a inscrição no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo (Cadesp) ou à escrituração fiscal, o crédito mencionado poderá ser apropriado diretamente na Guia de Recolhimentos Especiais, respeito as disposições contantes no artigo 115, § 3º do RICMS/2000-SP.

Notas Valor Consulting:

(5) A Consultoria Tributária da Secretaria da Fazenda, através da Resposta a Consulta nº 444/2012, manifestou entendimento no sentido de que a opção pelo crédito outorgado previsto no artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000-SP veda apenas a apropriação de quaisquer outros créditos inerentes à atividade de prestação de serviço de transporte realizada pelo estabelecimento.

Base Legal: Art. 115, § 3º e art. 11, caput, § 3º do Anexo III do RICMS/2000-SP e; Resposta Consulta nº 444/2012 (Checado pela Valor em 08/04/21).

7.1) Opção pelo benefício:

O contribuinte que optar pela fruição do benefício fiscal concedido (crédito outorgado ou redução da Base de Cálculo) em substituição ao aproveitamento de quaisquer créditos fiscais (relativamente a insumos, prestação de serviços, ativo permanente, à própria mercadoria adquirida para revenda) e para que se tenha a opção como efetivamente havida, o contribuinte deverá, concomitantemente:

  1. efetuar a lavratura de termo no livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências (LRDFTO), devendo a renúncia a ela ser objeto de novo termo, termos esses que produzirão efeitos a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao da sua lavratura;
  2. apropriar-se do crédito outorgado ou utilizar-se da redução da Base de Cálculo (BC), conforme o caso;
  3. não efetivar lançamento nos livros fiscais próprios de quaisquer créditos fiscais.

Dessa forma, não se terá como efetuada a opção pelo contribuinte se não forem cumpridos todos os procedimentos indicados, restando, por conseqüência, como absolutamente impossível a retroação dos efeitos da opção manifestada.

Base Legal: Art. 11, § 1º do Anexo III do RICMS/2000-SP e; Comunicado CAT nº 2/2001 (Checado pela Valor em 08/04/21).

7.2) Possibilidade de creditamento extemporâneo:

Na Resposta a Consulta nº 18.034/2018 a Consultoria Tributária da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo manifestou entendimento a respeito da impossibilidade de apropriação extemporânea do crédito outorgado do ICMS previsto no artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000-SP. Veja a íntegra dessa Resposta à Consulta:

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 18034/2018, de 23 de Agosto de 2018.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 29/08/2018.


Ementa

ICMS - Prestação de serviços de transporte rodoviário de cargas - Apropriação extemporânea de crédito.

I - Impossibilidade de apropriação extemporânea do crédito outorgado previsto no artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000 (Comunicado CAT-02/2001).

II - Direito ao crédito extemporâneo, respeitado o prazo de prescrição quinquenal e as demais condições previstas nos artigos 61 e seguintes do RICMS/2000, do valor do ICMS que onerou as entradas de mercadorias e os serviços tomados relacionados à prestação de serviço de transporte efetuada em período anterior àquele no qual foi efetivada a opção pelo crédito outorgado.

III - De acordo com o Comunicado CAT-02/2001, a opção pelo crédito outorgado considera-se efetiva quando o contribuinte, concomitantemente: (i) efetuar a lavratura de termo no livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências; (ii) apropriar-se do crédito outorgado; (iii) deixar de lançar nos livros fiscais próprios quaisquer créditos fiscais.

Relato

1.A Consulente, cuja CNAE principal corresponde a "transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional" (49.30-2/02), e CNAEs secundárias de "depósitos de mercadorias para terceiros, exceto armazéns gerais e guarda-móveis" (52.11-7/99) e "atividades de cobrança e informações cadastrais" (82.91-1/00), informa que em setembro de 2017 foi desenquadrada do Simples Nacional. Afirma utilizar-se de crédito outorgado e, por esse motivo, entende que não deve aproveitar outros créditos.

2.Em relação aos meses de outubro, novembro e dezembro de 2017 e janeiro de 2018, expõe não ter se creditado e ter pago ICMS à alíquota de 12% sobre as prestações de serviços de transporte que realizou. Indaga se poderá utilizar o crédito outorgado extemporaneamente.

Interpretação

3.Preliminarmente, informamos que a presente resposta, levando em consideração o relatado e a CNAE principal registrada no Cadesp (Cadastro de Contribuintes do ICMS) da Consulente, adota a premissa de que o crédito outorgado em análise é o previsto no artigo 11 do Anexo III do Regulamento do ICMS - RICMS/2000. Caso a premissa adotada não seja verdadeira, a Consulente poderá retornar com nova consulta esclarecendo, de forma completa e exata, a matéria de fato e de direito. Além disso, não foi informado quando foi feita a opção pelo crédito outorgado, motivo pelo qual a presente resposta será dada apenas em tese, sem validar a situação de fato e de direito específica do contribuinte.

4.Isso posto, cabe esclarecer que o Comunicado CAT-02/2001, que esclarece sobre a opção por benefício fiscal (crédito outorgado ou redução da base de cálculo) em substituição ao aproveitamento de créditos fiscais, deixou claro que "a simples lavratura de termo no livro Registro de Utilização de documentos Fiscais e Termos de Ocorrências não é o bastante para que fique firmada a opção pretendida pelo contribuinte" e que para se ter "a opção como efetivamente havida, o contribuinte deverá, concomitantemente":

"1 - efetuar a lavratura de termo no livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências;

2 - apropriar-se do crédito outorgado ou utilizar-se da redução da base de cálculo, conforme o caso;

3 - não efetivar lançamento nos livros fiscais próprios de quaisquer créditos fiscais."

4.1.Como conclusão, o Comunicado em estudo afirma que "não se terá como efetuada a opção pelo contribuinte se não forem cumpridos todos os procedimentos indicados, restando, por consequência, como absolutamente impossível a retroação dos efeitos da opção manifestada".

5.Dessa forma, ainda que a Consulente tenha efetuado o termo de opção no livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências em setembro de 2017 (o que não foi informado), e tendo deixado de lançar nos livros fiscais próprios quaisquer créditos fiscais, somente se considerou efetuada a opção na data em que tenha efetivamente se apropriado do crédito outorgado, momento em que os três procedimentos acima citados teriam sido tomados concomitantemente, restando impossível a apropriação extemporânea de crédito outorgado em data anterior.

6.No entanto, a Consulente tem direito ao crédito extemporâneo, respeitado o prazo de prescrição quinquenal e as demais condições previstas nos artigos 61 e seguintes do RICMS/2000, do valor do ICMS que onerou as entradas de mercadorias e os serviços relacionados à prestação de serviço de transporte efetuada no período anterior ao início da apropriação do crédito outorgado.

7.O crédito extemporâneo deve ser escriturado por seu valor nominal, observado o prazo decadencial (artigo 61, §§ 2º e 3º, do RICMS/2000). Esse montante pode ser lançado englobadamente, de uma única vez, detalhando-se a sua origem, como "Outros Créditos", no livro Registro de Apuração do ICMS (artigo 65, inciso I, alínea "b", desse regulamento) e na Ficha de "Apuração do ICMS" da Guia de Informação e Apuração do ICMS (GIA).

8.Não obstante, antes de qualquer providência nesse sentido, recomendamos a leitura da Decisão Normativa CAT-01/2001.

Nota Valor Consulting:

(6) A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.

Base Legal: Art. 61, §§ 2º e 3º do RICMS/2000-SP e; Resposta Consulta nº 18.034/2018 (Checado pela Valor em 08/04/21).

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8) Recolhimento do imposto:

Na prestação de serviço de transporte de carga, com início em território paulista, realizada por transportador autônomo, qualquer que seja o seu domicílio, ou por empresa transportadora estabelecida fora do território paulista e não inscrita no Cadastro de Contribuintes do ICMS (Cadesp), na hipótese de inaplicabilidade da sujeição passiva por substituição, o ICMS deverá ser recolhido mediante Guia de Recolhimentos Especiais pelo transportador autônomo ou pela empresa transportadora, no momento do início da prestação (7).

A Guia de Recolhimentos Especiais, que servirá, se for o caso, como comprovante para crédito do imposto, deverá conter, além dos demais requisitos, ainda que no verso, os seguintes dados:

  1. o preço do serviço;
  2. a Base de Cálculo (BC) do ICMS, se o seu valor for diferente do preço;
  3. a alíquota aplicável e o valor do imposto;
  4. o número, a série e a data da emissão do documento fiscal relativo à mercadoria transportada;
  5. a identificação do tomador do serviço: nome, endereço e números de inscrição, estadual e no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) ou Cadastro de Pessoas Físicas (CPF);
  6. os locais de início e fim da prestação do serviço;
  7. a identificação do transportador: nome, placa do veículo e nome do motorista, no caso de transporte rodoviário, ou outros elementos identificativos, nos demais casos.

Nota Valor Consulting:

(7) Também está sujeito a essa obrigação a empresa optante pelo Simples Nacional.

Base Legal: Art. 115, caput, IX, §§ 3º, 1 e 4º do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

8.1) Início da prestação em outro Estado:

Na prestação de serviço de transporte iniciada em outra Unidade Federada (UF) com destino ao Estado de São Paulo, não vinculada a operação ou prestação subsequente alcançada pela incidência do ICMS e cujo tomador não seja contribuinte localizado no Estado, realizada por pessoa não inscrita no Cadastro de Contribuintes do ICMS (Cadesp), o imposto deverá ser recolhido pelo prestador, no momento do início da prestação.

Nesse caso, o contribuinte deverá observar o seguinte:

  1. o débito fiscal a ser recolhido será o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual;
  2. a guia de recolhimento deverá mencionar o número do respectivo documento fiscal e acompanhar o trânsito da mercadoria ou o transporte.
Base Legal: Art. 115, caput, XV-C, § 9º do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

8.2) Dispensa de emissão de Conhecimento de Transporte:

Caso a prestação de serviço de transporte seja realizada por transportador autônomo, fica dispensada a emissão de Conhecimento de Transporte, desde que, em havendo documento fiscal referente à mercadoria ou bem, nele conste, além dos demais requisitos, os seguintes dados relativos à prestação do serviço:

  1. o preço;
  2. a Base de Cálculo (BC) do imposto, se o seu valor for diferente do preço;
  3. a alíquota aplicável e o valor do imposto;
  4. a identificação do responsável pelo pagamento do imposto: nome, endereço e números de inscrição, estadual e no CNPJ, ou CPF.
Base Legal: Art. 115, caput, IX, § 3º, 2 do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

8.3) Diferença de imposto:

Havendo eventual diferença entre o imposto recolhido no momento do início da prestação e o imposto devido ao Estado Estado de São Paulo, esta diferença deverá ser recolhida por meio de Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais, até o dia 9 (nove) do mês subsequente ao do início da prestação.

Base Legal: Art. 115, caput, IX, § 3º, 3 do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

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8.4) Exigência de guia de recolhimento:

O estabelecimento que fizer a entrega da mercadoria ao transportador autônomo ou à empresa transportadora estabelecida em outro Estado deverá exigir destes a guia de recolhimento do ICMS, ainda que via adicional ou cópia reprográfica, que deverá conservar pelo prazo definido no artigo 202 do RICMS/2000-SP (cinco anos), sob pena de responsabilidade solidária prevista no artigo 11, caput, XII do RICMS/2000-SP:

Artigo 11 - São responsáveis pelo pagamento do imposto devido:

(...)

XII - solidariamente, todo aquele que efetivamente concorrer para a sonegação do imposto;

(...)

Caso o início da prestação ocorra em dia ou hora em que não haja expediente bancário, observar as seguintes regras:

  1. por meio de regime especial e desde que o titular do estabelecimento que efetuar a entrega da carga ao transportador autônomo ou à empresa transportadora estabelecida em outro Estado, assuma a responsabilidade solidária pelo pagamento do imposto devido na prestação, o imposto poderá ser recolhido até o primeiro dia útil seguinte;
  2. efetuado o recolhimento do imposto pelo responsável solidário nos termos da letra anterior, o transportador autônomo ou a empresa transportadora estabelecida em outro Estado fica dispensada do cumprimento daquela obrigação.
Base Legal: Arts. 11, caput, XII e 115, caput, IX, § 3º, 4 e 5 do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

8.5) Recolhimento através de GNRE:

Na hipótese mencionada no capítulo 8, o recolhimento do imposto poderá ser feito antecipadamente em outra Unidade da Federação por meio de Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais (GNRE) aprovada por acordo celebrado entre os Estados.

Leia nosso Roteiro de Procedimentos intitulado "Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais (GNRE e GNRE-Online)".

Base Legal: Convênio Sinief nº 6/1989; Ajuste Sinief nº 6/2001 e; Art. 115, caput, IX, § 5º do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

8.6) Código de Recolhimento do ICMS:

O recolhimento do ICMS deverá ser efetuado utilizando os seguintes códugos de recolhimento:

CódigoDescrição
110-7ICMS devido no transporte efetuado por transportador autônomo do Estado de São Paulo.
111-9ICMS devido no transporte efetuado por transportador de outro Estado)

Vale mencionar que o recolhimentos dos débitos que se dê através do código 111-9 poderá ser efetuado através de Dase-SP ou GNRE.

Base Legal: Art. 7º-P e Anexo Único da Portaria CAT nº 126/2011 (Checado pela Valor em 08/04/21).

9) Substituição tributária:

Na prestação de serviço realizada no Estado de São Paulo por mais de uma empresa, fica atribuída a responsabilidade pelo pagamento do imposto ao prestador de serviço que promover a cobrança integral do preço. Nesse caso, a Base de Cálculo (BC) do ICMS será o preço total cobrado do tomador do serviço

Base Legal: Arts. 314 e 315 do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

9.1) Autônomo ou empresa transportadora de outro Estado:

Na prestação de serviço de transporte de carga, com início em território paulista, realizada por transportador autônomo, qualquer que seja o seu domicílio, ou por empresa transportadora estabelecida fora do território paulista, inclusive a optante pelo Simples Nacional e não inscrita no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo (Cadesp), fica atribuída a responsabilidade pelo pagamento do imposto ao tomador do serviço, quando contribuinte do imposto neste Estado, exceto se este for produtor ou microempreendedor individual (MEI).

Ressalvado o disposto no subcapítulo 9.1.1 abaixo, o imposto devido por substituição tributária deverá ser pago de acordo com o disposto no artigo 116 do RICMS/2000-SP, ou seja, mediante lançamento em conta gráfica, devendo ser emitida Nota Fiscal, identificada como de entrada, que conterá, além dos demais requisitos, os seguintes dados relativos à prestação do serviço:

  1. o preço;
  2. a Base de Cálculo (BC) do imposto, se o seu valor for diferente do preço;
  3. a alíquota aplicável e o valor do imposto;
  4. a identificação do transportador: nome, endereço e os números de inscrição estadual e no CNPJ ou no CPF.

A Nota Fiscal poderá ser emitida no último dia do período de apuração, englobando os serviços de transporte realizados nesse período, exceto se o tomador dos serviços for usuário de sistema eletrônico de processamento de dados.

Registra-se que o tomador do serviço será dispensado da responsabilidade pelo pagamento do imposto desde que:

  1. o transportador autônomo ou a empresa transportadora, recolha o tributo no início da prestação, mediante Guia de Recolhimentos Especiais emitida na forma do artigo 115, § 3º do RICMS/2000-SP;
  2. exija do transportador a referida guia de recolhimento, ainda que em via adicional ou cópia reprográfica, que deverá conservar pelo prazo definido no artigo 202 do RICMS/2000-SP (cinco anos).

Esse recolhimento poderá ser feito antecipadamente em outro Estado por meio de GNRE aprovada por acordo celebrado entre os Estados.

Base Legal: Arts. 116, 202 e 316, caput, §§ 1º e 4º a 6º do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

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9.1.1) Recolhimento por ocasião do início da prestação do serviço:

O imposto será pago por ocasião do início da prestação, mediante Guia de Recolhimentos Especiais, que deverá acompanhar o transporte, quando o sujeito passivo por substituição:

  1. não estiver obrigado à escrituração fiscal;
  2. enquadrar-se como contribuinte sujeito às normas do Simples Nacional ou Microempreendedor Individual (MEI).
Base Legal: Art. 316, §§ 2º e 6º do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

9.1.2) Dispensa de emissão de Conhecimento de Transporte:

Caso a prestação de serviço de transporte seja realizada por transportador autônomo, fica dispensada a emissão de Conhecimento de Transporte desde que, no documento fiscal relativo à mercadoria, constem, além dos demais requisitos, os seguintes dados relativos à prestação do serviço:

  1. o preço;
  2. a Base de Cálculo (BC)o do imposto, se o seu valor for diferente do preço;
  3. a alíquota aplicável e o valor do imposto;
  4. a identificação do responsável pelo pagamento do imposto: nome, endereço e números de inscrição, estadual e no CNPJ ou no CPF.
Base Legal: Art. 316, § 3º do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).

10) Transportadora paulista:

O imposto relativo à prestação de serviço de transporte, ainda que a mercadoria transportada tenha sido submetida à retenção antecipada do imposto, deverá ser pago pelo transportador, de acordo com a legislação própria, exceto nas hipóteses previstas no capítulo 9 acima. Portanto, o transportador deverá recolher o imposto relativo à prestação de serviço por responsabilidade própria, emitir o Conhecimento de Transporte com destaque do imposto, se devido, e observar as demais disposições pertinentes às obrigações principal e acessórias previstas na legislação.

Registra-se que o tomador do serviço poderá creditar-se do imposto incidente sobre a prestação de serviço de transporte, quando admitido.

Base Legal: Arts. 152 e 266 do RICMS/2000-SP (Checado pela Valor em 08/04/21).
Informações Adicionais:

Este material foi escrito no dia pelo(a) Valor Consulting e está atualizado até a doutrina e legislação vigente em (data da sua última atualização), sujeitando-se, portanto, às mudanças em decorrência das alterações doutrinárias e legais.

Lembramos que não é permitido a utilização dos materiais aqui publicados para fins comerciais, pois os mesmos estão protegidos por direitos autorais. Também não é permitido copiar os artigos, materias e arquivos do Portal Valor Consulting para outro site, sistema ou banco de dados para fins de divulgação em sites, revistas, jornais, etc. de terceiros sem a autorização escrita dos proprietários do Portal Valor Consulting.

A utilização para fins exclusivamente educacionais é permitida, desde que indicada a fonte:

"Valor Consulting. Serviços de transporte: Aspectos gerais (Área: ICMS paulista). Disponível em: https://www.valor.srv.br/matTecs/matTecsIndex.php?idMatTec=916. Acesso em: 21/04/2021."

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